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政策適用是把“雙刃劍”!分次轉讓股權,土地增值稅如何

文章來源:誠量會計 發布時間:2018-03-15 12:20:10 閱讀量:123

     以股權轉讓方式轉讓房地產實際上并不能節省稅費,因為房地產交易環節采取股權轉讓方式暫免繳納土地增值稅,只是納稅的遞延和轉移,并不能從真正意義上降低交易的整體稅負。我們認為,政策的適用有時像是一把“雙刃劍”,需要當事各方綜合考慮多重因素。

  案例情況

  鑒于股權轉讓具有遞延納稅時間等特點,越來越多企業選擇圍繞股權轉讓進行稅收策劃。像房地產交易這樣涉及巨額資金的行為,更成為相關企業的關注重點。

  F公司是房地產開發公司,為A公司全資控股子公司,實收資本5000萬元,2016年1月支付土地出讓金3000萬元取得某宗地使用權,2016年3月取得《建筑工程施工許可證》,注明開工日期為2016年3月15日。該公司擬投資6000萬元開發非普通住宅項目,2016年F公司投入該項目開發成本1500萬元,發生期間費用500萬元。2016年8月因資金原因無力繼續開發,欲將該在建項目以總價8500萬元(不含增值稅,增值稅另計)轉讓給B公司,公司無其他經營業務。F公司為避免繳納不動產轉讓環節的土地增值稅,要求以股權轉讓方式轉讓該項目。

  籌劃方案:“兩步走”完成項目轉讓

  第一步:A公司將其股份的90%轉讓給B公司,10%轉讓給C公司;

  第二步:C公司將其取得的10%股份轉讓給B公司,整個交易完成后,B公司成了該房地產公司全資控股母公司,完成了項目主體實質上的轉移。

  F公司通過上述稅收策劃真的可以達到節稅的目的嗎?本文對該種策劃方式與直接轉讓不動產項目的稅負進行測算分析(兩家企業所得稅稅率均為25%)。

  政策分析

  東莞公司注冊案例中,鑒于城建稅及教育費附加等附加稅費占比較小,故在分析中略去相關附加稅費,以分析土地增值稅等主要稅種為主。此外,因該項目于2016年3月取得《建筑工程施工許可證》,注明開工日期為2016年3月15日,根據《國家稅務總局關于發布〈房地產開發企業銷售自行開發的房地產項目增值稅征收管理暫行辦法〉的公告》(國家稅務總局公告2016年第18號)規定,該項目屬于老項目,交易完成后的增值稅繳納方法仍可選擇簡易征收方式。

  如果F公司按照實質目的通過一般交易方式轉讓不動產項目,則需要在轉讓時繳納土地增值稅。但如果通過稅收策劃,以股權轉讓的方式,達到轉讓不動產的目的,是否需要繳納土地增值稅,尚存在理論上的分歧。針對通過股權轉讓規避土地增值稅的做法,根據《國家稅務總局關于以轉讓股權名義轉讓房地產行為征收土地增值稅問題的批復》(國稅函〔2000〕687號)規定,鑒于深圳市能源集團有限公司和深圳能源投資股份有限公司一次性共同轉讓深圳能源(欽州)實業有限公司100%的股權,且這些以股權形式表現的資產主要是土地使用權、地上建筑物及附著物,經研究,對此應按土地增值稅的規定征稅。

  根據國家稅務總局文件精神,主要是基于實質重于形式的原則,采取稅收穿透的方式規避。但對于該文件的執行效力,現在全國各地稅務機關對該文件執行口徑不一致,有參照執行的,也有未按照執行的。首先,筆者認為該文件作為國家稅務總局發布的規范性文件,具有法定效力;其次,該批復僅是針對廣西地稅個案請示的批復,并未給出普遍適用的標準;最后,回復針對的是一次性轉讓100%的股權,并不包括轉讓比例未達到100%或分次轉讓的情形。

  因此,就本案例而言,通過股權轉讓,F公司的法人財產權沒有發生任何變化,僅是投資方發生了變更,也沒有發生不動產產權的轉移,因此,不屬于土地增值稅的征稅范圍。

  稅負分析

  (一)交易環節的稅負測算

  1.股權轉讓方式下:

  A公司應繳納的企業所得稅=(8500-5000)×25%=875(萬元)。

  2.房地產直接轉讓方式下:

  B公司應繳納的契稅=8500×3%=255(萬元);

  F公司應繳納的增值稅(簡易征收)=8500×5%=425(萬元);

  土地增值稅=2650×30%=795(萬元),其中:扣除項目=(3000+1500)×130%=5850(萬元),增值額=8500-5850=2650(萬元),增值率=2650÷5850=45.3%。

  企業所得稅=(8500-5000-795)×25%=676(萬元)。

  最終,F公司稅負的承擔者為母公司A。

  從以上計算可知,在房產轉讓環節,股權轉讓方式確實可以少繳納稅金,但后續環節如何處理?

  (二)后續開發銷售的應納稅額

  房地產企業后續經營過程中,稅負必然會進行流轉。設定B公司受讓后投入7500萬元繼續修建,發生期間費用800萬元。銷售收入26000萬元(不含增值稅),均為非普通住宅項目收入。

  1.當上個環節以股權轉讓方式進行時,應納稅額情況如下:

  增值稅(簡易征收)=26000×5%=1300(萬元);

  土地增值稅=10400×40%-15600×5%=4160-780=3380(萬元),其中:扣除項目=(3000+1500+7500)×130%=15600(萬元),增值額=26000-15600=10400(萬元),增值率=10400÷15600=66.7%。

  企業所得稅=9320×25%=2330(萬元)。

  稅款合計7010萬元,以F公司為納稅主體,最終承擔者為母公司B。

  2.當上個環節以直接轉讓方式進行時,應納稅額情況如下:

  增值稅(簡易征收)=(26000-8500)×5%=875(萬元);

  土地增值稅=4868.5×30%=1461(萬元),其中:扣除項目(8500+255+7500)×130%=21131.5(萬元),增值額=26000-21131.5=4868.5(萬元),增值率=4868.5÷21131.5=23%;

  企業所得稅=(26000-8500-255-7500-800-1461)×25%=1871(萬元)。

  稅款合計4207萬元,納稅主體為B公司。

  結論

  綜合以上環節,以股權轉讓方式進行交易,前后共產生稅款7885萬元(A公司承擔875萬元、B公司承擔7010萬元);以直接轉讓方式交易,前后共產生稅款6358萬元(A公司承擔1896萬元、B公司承擔4462萬元)。其中,采用股權轉讓方式要比直接轉讓方式多繳納1527萬元稅款,納稅差額主要產生于土地增值稅環節,差額為1124萬元。兩種不同轉讓方式會導致稅負在A、B公司之間發生轉移。
 

政策適用是把“雙刃劍”!分次轉讓股權,土地增值稅如何
 

  稅務總局行政執法“三項制度”試點獲國務院法制辦肯定

  9月5日~9月6日,國務院法制辦在石家莊市召開全國行政執法“三項制度”試點工作中期推介會。會上,國家稅務總局等單位應邀介紹了工作經驗,河北省國稅局、青島市地稅局代表稅務總局做了推進試點工作演示和案例評析。

  據了解,推行行政執法公示制度、執法全過程記錄制度和重大執法決定法制審核制度,是黨的十八屆四中全會部署的重要改革任務。2017年1月,國務院辦公廳發布“三項制度”試點工作方案,確定稅務總局為試點單位。稅務總局對這項工作高度重視,研究制定了實施方案,在試點的基礎上,于今年6月在石家莊市召開會議,動員部署進一步推進稅務系統“三項制度”試點工作。各級稅務機關特別是試點單位全面貫徹中央決策部署,緊密聯系稅收工作實際,積極有效開展工作。建立行政執法公示制度,通過加強事前公開、規范事中公示、推動事后公開和完善公示平臺,讓權力在陽光下運行。建立執法全過程記錄制度,通過規范文字記錄、推行音像記錄,讓權力以“看得見”的方式規范運行。建立重大執法決定法制審核制度,通過落實審核主體、確定審核范圍、明確審核內容和細化審核程序,讓權力經受法治的檢驗。目前已形成了一批可復制、可推廣的典型經驗,取得了階段性成效。

  國務院法制辦副主任甘藏春在推介會上要求各地、各部門認真學習先進經驗,在制度落實和總結評估上做文章,切實提高本地本部門行政執法水平,增強群眾獲得感,國務院法制辦將會同中央編辦等部門,進一步加強調研督察和指導。

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